Una controversia tributaria può dipendere da questioni che il solo esame delle norme non risolve: il valore di un bene, la riferibilità di una spesa a un progetto, il funzionamento di un processo produttivo o la coerenza di un calcolo. In queste situazioni la conoscenza tecnica serve a rendere verificabili i fatti. Il suo impiego richiede però di definire chi debba dimostrare quei fatti e quale apporto si chieda al professionista incaricato.
L’articolo 7, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 consente alle corti di giustizia tributaria, quando occorra acquisire elementi conoscitivi di particolare complessità, di richiedere relazioni a organi tecnici pubblici o di disporre una consulenza tecnica. Il comma 1 colloca i poteri istruttori entro i fatti dedotti dalle parti. La complessità può dunque giustificare l’ausilio di un esperto, ma non attribuisce a quest’ultimo il compito di costruire liberamente una diversa controversia.
Che cosa può fare una relazione di parte
La relazione commissionata dal contribuente espone una lettura tecnica a sostegno della sua posizione. La provenienza da un professionista qualificato non rende le conclusioni vincolanti per il giudice e non sottrae il lavoro al confronto con le obiezioni dell’ufficio. La sua utilità dipende soprattutto dalla possibilità di ricostruire il percorso seguito.
Una relazione efficace individua la questione, elenca i documenti realmente esaminati e collega ogni conclusione ai dati utilizzati. Se ricostruisce attività svolte anni prima, deve distinguere le registrazioni contemporanee ai fatti dalle informazioni raccolte successivamente. Se utilizza campioni o confronti, deve spiegare perché siano rappresentativi. Se manca un dato, deve rendere visibile la lacuna e chiarire quanto incida sul risultato.
Il problema si presenta frequentemente quando il tecnico riceve soltanto una descrizione dell’attività aziendale. Quella descrizione può orientare l’indagine, ma occorre verificare quali parti trovino riscontro nei documenti. Una relazione molto ampia, priva di collegamenti puntuali alle fonti, rischia di aggiungere argomentazioni senza migliorare la dimostrazione del fatto contestato.
La documentazione sottostante conserva perciò una funzione autonoma. Fatture, registrazioni, elaborati e verbali tecnici devono essere organizzati e prodotti secondo le regole applicabili al giudizio. Riprodurre un numero in una tabella peritale non equivale necessariamente a rendere disponibile il documento dal quale proviene. La relazione dovrebbe guidare il lettore nel fascicolo e consentire il controllo dei passaggi decisivi.
Il giudice e l’onere della prova
Nella sentenza n. 109 del 2007, depositata il 29 marzo, la Corte costituzionale ha esaminato i poteri istruttori del giudice tributario dopo l’abrogazione del precedente potere di ordinare il deposito di documenti ritenuti necessari. La decisione valorizza il carattere dispositivo del processo e la terzietà del giudice: l’attività giudiziale non può trasformarsi nella prosecuzione dell’accertamento amministrativo né in una supplenza ordinaria della parte rimasta inerte.
Il principio riguarda entrambe le parti. Il contribuente non può confidare nella nomina di un consulente per recuperare una documentazione che avrebbe potuto produrre; l’amministrazione non può pretendere che l’esperto cerchi il fondamento di una ripresa rimasta indimostrata. La stessa pronuncia riconosce, nel quadro delle regole processuali compatibili, spazi per l’esibizione e per la richiesta di informazioni: il limite alla supplenza non significa chiusura assoluta a ogni integrazione istruttoria.
Il comma 5-bis dell’articolo 7 richiede inoltre che la decisione sia fondata sugli elementi di prova emersi nel giudizio, in coerenza con la disciplina tributaria sostanziale. Per chiedere una consulenza occorre allora chiarire quali fatti siano già individuati, quale materiale sia disponibile e quale valutazione specialistica manchi. La generica richiesta di verificare la correttezza dell’accertamento mescola attività tecnica e giudizio giuridico.
Il quesito deve separare l’accertamento tecnico dalla decisione
Un quesito utile può chiedere di ricostruire un calcolo sulla base dei documenti prodotti, confrontare caratteristiche tecniche o verificare la compatibilità di una stima con dati determinati. Chiedere se “il contribuente abbia diritto all’agevolazione” trasferisce invece all’esperto una valutazione che richiede l’interpretazione e l’applicazione della legge, riservate al giudice.
In una controversia ipotetica sull’impiego di personale in un progetto, la verifica tecnica potrebbe riguardare la coerenza tra mansioni, attività descritte e registrazioni disponibili. La spettanza del beneficio dipenderebbe poi anche dai requisiti normativi e dall’annualità considerata. Rendere distinti questi passaggi aiuta a comprendere quale parte del risultato dipenda dai dati e quale dalla qualificazione giuridica.
Il documento di ricerca del Consiglio nazionale e della Fondazione nazionale dei commercialisti del 12 novembre 2024 approfondisce anche la distinzione tra consulenza che valuta elementi già acquisiti e indagine che accerta circostanze conoscibili soltanto attraverso competenze specialistiche. È una ricostruzione di studio, non una disposizione normativa. La distinzione segnala però perché sarebbe impreciso descrivere ogni consulenza come una semplice operazione di calcolo: possono esistere accertamenti tecnici necessari, sempre entro l’oggetto della lite e nel rispetto del contraddittorio.
Il confronto deve riguardare anche il metodo. Se l’esperto sceglie un criterio estimativo, occorre poter discutere la pertinenza dei confronti; se attribuisce costi a un’attività, occorre conoscere il criterio di ripartizione. Le osservazioni delle parti risultano più utili quando indicano un dato trascurato, un passaggio non riproducibile o una conclusione che eccede il quesito.
La prova tecnica è quindi tanto più utile quanto più precisa è la preparazione del fascicolo. Prima di chiedere una consulenza d’ufficio conviene individuare la singola questione tecnica rimasta aperta e spiegare perché possa incidere sulla decisione. Il risultato atteso è un accertamento controllabile, sul quale il giudice possa fondare la propria valutazione senza confondere il parere dell’esperto con la decisione della causa.
Analisi riferita alla disciplina e alle fonti disponibili al 28/11/2024. Revisione editoriale: 19/10/2026.
Avv. Antonio Rosario Caiazzo